ISSUE 8 ประจำเดือน กันยายน 2564

ยินดีต้อนรับเข้าสู่เดือน กันยายน พ.ศ. 2564 ย่างเข้าเดือนสุดท้ายของไตรมาสที่ 3 กันแล้ว และวันที่ 1 กันยายน พ.ศ. 2564 ก็เป็นวันแรกของการที่รัฐบาลได้มีมาตรการผ่อนคลายให้สถานประกอบการต่าง ๆกลับมาเปิดร้าน เปิดห้างสรรพสินค้ากันได้เป็นปกติ ประชาชนสามารถเดินทางข้ามจังหวัดกันได้แล้ว แต่ยังมีมาตรการจำกัดเวลาเคอร์ฟิวอยู่ ภายใต้การควบคุมโรคโควิด-19 ให้มีความปลอดภัยที่สุด หวังว่าโรคร้ายจะมลายหายไปอย่างรวดเร็ว C&A Insights ฉบับที่ 8 เดือนกันยายน พ.ศ.2564 ฉบับนี้จึงขอนำเสนอเรื่องราวของสินทรัพย์ที่มีความเสี่ยงสักหน่อย นั่นคือเรื่องราวของ สินทรัพย์ดิจิทัล ทำไมสินทรัพย์ดิจิทัลถึงมีความเสี่ยง ก็เพราะว่าคงจะทราบดีว่าราคาของสินทรัพย์ดิจิทัลนั้นค่อนข้างมีความผันผวน ทำให้เกิดกำไรขาดทุนได้อย่างมหาศาล เราในฐานะนักบัญชีควรจะมีความเข้าใจในเรื่องสินทรัพย์ดิจิทัล ซึ่งถือเป็นเรื่องที่ยังไม่มีมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับใดฉบับหนึ่งรองรับเป็นการเฉพาะ บทความเดือนนี้ จึงขอเล่าเรื่อง “สินทรัพย์ดิจิทัล แสดงรายการอย่างไรในงบการเงิน” สินทรัพย์ดิจิทัล หรือ Digital Assets คืออะไร สินทรัพย์ดิจิทัล คือ หน่วยข้อมูลดิจิทัลที่ถูกสร้างขึ้นมาให้เป็นตัวกลางในการแลกเปลี่ยนมูลค่า หรือซื้อขายสินค้าและบริการต่าง ๆ ได้ เทียบกับเงินสดที่เราใช้อยู่ในปัจจุบัน

สินทรัพย์ดิจิทัล แสดงรายการอย่างไรในงบการเงิน

ท่านคงเคยได้ยินคำว่า “บิตคอยน์” (Bitcoin) ไหมเอ่ย บิตคอยน์เกิดขึ้นครั้งแรกในปี ค.ศ. 2008 ถือเป็นสกุลเงินดิจิทัลแรกของโลก หลังจากนั้นก็มี “คริปโทเคอร์เรนซี” (Cryptocurrency) หรือสกุลเงินดิจิทัลอื่น ๆ อีกมากมาย สิ่งที่สกุลเงินดิจิทัลแตกต่างจากสกุลเงินปกติทั่วไป เช่น บาท ดอลล่าร์สหรัฐอเมริกา เยน ฯลฯ ก็คือ การไม่มีผู้กำกับดูแล โดยที่ทุกคนบนโลกใบนี้สามารถเข้าถึงและซื้อขายสกุลเงินดิจิทัลได้ ในขณะที่สกุลเงินโดยทั่วไปมีธนาคารกลางของแต่ละประเทศกำกับดูแลอยู่

หลักการของสินทรัพย์ดิจิทัล คือ การกำจัดตัวกลางหรือผู้กำกับดูแลออกไปจากระบบ ภายใต้การทำงานของ “บล็อกเชน” (Blockchain) ที่ทำงานด้วยตัวเองอย่างแบบเน้นการกระจายศูนย์กลาง (Decentralize) ถึงขนะนี้ มี 3 คำ ที่ควรเข้าใจอีกครั้ง ได้แก่ บล็อกเชน คือ ระบบหรือเทคโนโลยีด้านความปลอดภัยของข้อมูลที่ทำงานเน้นการกระจายศูนย์กลาง คริปโทเคอร์เรนซี คือ สกุลเงินดิจิทัลที่ทำงานบนบล็อกเชน และบิตคอยน์ คือ สกุลเงินดิจิทัลสกุลเงินหนึ่งและเป็นสกุลเงินดิจิทัลสกุลแรกที่เกิดขึ้นบนโลกใบนี้

คริปโทเคอร์เรนซี เป็นสิ่งที่ไม่มีตัวตน จับต้องก็ไม่ได้ แต่มีคุณค่าในตัวเองสามารถนำไปใช้จ่ายแทนเงิน ซึ่งในปัจจุบันอาจจะมีสกุลเงินดิจิทัลอื่น ๆ อีก เช่น อีธีเรียม ริปเปิล เป็นต้น นอกจากสกุลเงินดิจิทัลหรือสินทรัพย์ดิจิทัลเหล่านี้จะนำมาใช้จ่ายแทนเงินสดได้ ยังถูกนำมาใช้เป็นสินทรัพย์การลงทุนรูปแบบของหนึ่งกิจการในปัจจุบันที่สนใจการลงทุนในสินทรัพย์ประเภทนี้ ซึ่งสามารถซื้อขายผ่านตลาดแลกเปลี่ยนสาธารณะเฉกเช่นตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทย ในทางบัญชีหากกิจการไปลงทุนในสินทรัพย์ดิจิทัลจะแสดงรายการอย่างไรในงบการเงิน ซึ่ง IFRS Interpretations Committee ได้มีการประชุมและตีความข้อหารือจากที่มีผู้สอบถามไปยังคณะกรรมการเกี่ยวกับการแสดงรายการคริปโทเคอร์เรนซี ว่าควรจัดประเภทเป็นอะไร เช่น เป็นเงินสดได้หรือไม่ ซึ่งหากจะจัดประเภทเป็นเงินสดก็ไม่ได้ เนื่องจากมองว่า คริปโทเคอร์เรนซีไม่มีหน่วยงานกำกับควบคุมดูแลซึ่งเป็นตัวกลางโดยธนาคารกลางและราคามีความผันผวนสูง หรือมองว่าเป็นสินทรัพย์ดิจิทัลเป็นเครื่องมือทางการเงินได้หรือไม่ ซึ่งหากจะจัดเป็นสินทรัพย์ทางการเงิน ก็ต้องมีคู่สัญญา หรือสัญญาใด ๆ ที่ทำให้กิจการหนึ่งมีสินทรัพย์ทางการเงินและอีกกิจการหนี่งมีหนี้สินทางการเงินหรือตราสารทุน ซึ่งการลงทุนในสินทรัพย์ดิจิทัลไม่มีคู่สัญญา สรุปว่า สินทรัพย์ดิจิทัลสามารถแสดงได้ 2 รูปแบบ คือ 1. สินค้าคงเหลือ หรือ 2. สินทรัพย์ไม่มีตัวตน

1. สินทรัพย์ดิจิทัลที่ตั้งใจถือไว้เพื่อการขายตามปกติของธุรกิจ ให้แสดงเป็นสินค้าคงเหลือ โดยมีการวัดมูลค่าได้ 2 รูปแบบ ดังนี้ 1.1 กิจการทั่วไป ซื้อสินทรัพย์ดิจิทัลมาเพื่อทำการซื้อขายเป็นปกติ ให้กิจการวัดมูลค่าสินทรัพย์ดิจิทัลด้วยราคาทุนหรือมูลค่าสุทธิที่จะได้รับแล้วแต่ราคาใดจะต่ำกว่า มูลค่าสุทธิที่จะได้รับคืนของสินค้าคงเหลือสินทรัพย์ดิจิทัล เกิดจากราคาเสนอเพื่อการแลกเปลี่ยนในตลาดสำหรับการซื้อขายสินทรัพย์ดิจิทัล 1.2 กิจการที่เป็นนายหน้าค้าหลักทรัพย์ ซื้อสินทรัพย์ดิจิทัลมาเพื่อทำการซื้อขายเป็นปกติของกิจการ และกิจการมีการซื้อขายตลอดเวลาคาดหวังกำไรจากการลงทุนระยะสั้น ให้กิจการวัดมูลค่าด้วยมูลค่ายุติธรรม สามารถรับรู้กำไรขาดทุนเข้างบกำไรขาดทุนได้ทันที ณ วันสิ้นงวด 2. สินทรัพย์ดิจิทัลที่ตั้งใจถือไว้เพื่อการลงทุน (อาจจะเป็นระยะยาว) ให้แสดงเป็นสินทรัพย์ไม่มีตัวตน ซึ่งก็มีนโยบายการวัดมูลค่าได้ 2 แบบ คือ 2.1 ใช้วิธีราคาทุน ซึ่งถือเป็น สินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่อายุการใช้ประโยชน์ไม่ทราบแน่นอน (Indefinite-lived Intangible Assets) ภายใต้วิธีราคาทุน กล่าวคือ ราคาทุน หัก ค่าเผื่อ

การด้อยค่าสะสม (ไม่หักค่าตัดจำหน่ายสะสม เพราะเป็น Indefinite-lived) 2.2 ใช้วิธีตีราคาใหม่ ซึ่งกิจการต้องตีราคาสินทรัพย์ไม่มีตัวตนใหม่ และสามารถตีราคาใหม่ได้โดยมีตลาดซื้อขายที่มี Active Market หากเกิดผลขาดทุนให้รับรู้ในงบกำไรขาดทุนโดยทันที แต่ในทางตรงกันข้าม หากเกิดผลกำไรให้แสดงเป็นส่วนเกินทุนจากการตีราคาในส่วนของกำไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น และกิจการไม่สามารถทำการจัดประเภทรายการใหม่ (Non-Recycled) เพื่อโอนส่วนเกินทุนจากการตีราคาสินทรัพย์ดิจิทัลไปงบกำไรขาดทุนได้ แต่ให้โอนส่วนเกินทุนจากการตีราคาไปกำไรสะสมโดยตรงเมื่อมีการขายสินทรัพย์ดิจิทัลออกไป ซึ่งก็หมายความว่าตราบใดที่ กิจการที่มีสินทรัพย์ดิจิทัลที่แสดงเป็นสินทรัพย์ไม่มีตัวตนอยู่ในปัจจุบันจะไม่สามารถรับรู้ Mark-to-market กำไร ได้เลย แต่หากราคาตลาดลดลงต่ำกว่าราคาทุนที่ซื้อมาก็จะต้องรับรู้ Impairment Loss ทันที อ่านมาถึงตรงนี้แล้วจึงพอมองออกว่ากิจการโดยทั่วไปอาจจะยังไม่สามารถรับรู้หรือแสดงกำไรที่เกิดจากการลงทุนในสินทรัพย์ดิจิทัลในงบการเงินได้อย่างชัดเจน ซึ่งคงต้องติดตามแนวทางการบันทึกบัญชีที่อาจจะเปลี่ยนแปลงในอนาคตต่อไป ที่มาของข้อมูล : - IFRS Interpretation Committee Meeting June 2019 - FB แฟนเพจ Accounting Analysis